Streszczenie
Pokrycie kosztów zakwaterowania pracowników tymczasowych może powodować powstanie po ich stronie przychodu z nieodpłatnych albo częściowo odpłatnych świadczeń. Dotyczy to zarówno osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę tymczasową, jak i zleceniobiorców. W przypadku pracowników wartość zakwaterowania może jednak korzystać ze zwolnienia z PIT do wysokości 500 zł miesięcznie, jeżeli spełnione są warunki przewidziane w ustawie. Po stronie agencji pracy tymczasowej wydatki na zakwaterowanie nie zawsze będą natomiast kosztem uzyskania przychodu. Organ może zakwestionować ich rozliczenie, jeżeli agencja nie prowadzi ewidencji rzeczywistego wykorzystania miejsc noclegowych, wynajmuje ich więcej niż potrzeba albo ponosi koszty za okresy dłuższe niż faktyczny czas zatrudnienia pracowników.
💬 Interpretacje indywidualne i stanowisko organów
- W interpretacji indywidualnej z 5 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.1007.2022.3.JM organ uznał, że pokrycie kosztów zakwaterowania pracowników tymczasowych powoduje powstanie po ich stronie przychodu z nieodpłatnych albo częściowo odpłatnych świadczeń. Spółka będąca agencją pracy tymczasowej zatrudniała zarówno pracowników na podstawie umów o pracę tymczasową, jak i osoby świadczące usługi na podstawie umów zlecenia. Pracownicy byli kierowani do zakładów pracodawców użytkowników położonych w różnych częściach Polski, często na terenach słabo skomunikowanych i oddalonych od ich miejsca zamieszkania. Spółka zapewniała zakwaterowanie przede wszystkim cudzoziemcom pochodzącym z państw Europy Wschodniej, ale także pracownikom krajowym. Agencja argumentowała, że zakwaterowanie było organizowane przede wszystkim w jej interesie. Bez jego zapewnienia pracownicy, w szczególności cudzoziemcy, nie zdecydowaliby się na podjęcie pracy albo nie mogliby terminowo dotrzeć do zakładu pracodawcy użytkownika. Organ nie podzielił jednak tego stanowiska. Uznał, że pracownik, korzystając z bezpłatnego noclegu, unika wydatku, który w przeciwnym razie musiałby ponieść we własnym zakresie. Zakwaterowanie służy bowiem zaspokojeniu jego osobistych potrzeb mieszkaniowych, nawet jeżeli konieczność pobytu w danej miejscowości pozostaje związana z wykonywaną pracą. Organ uznał zatem, że w przypadku osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę tymczasową wartość zakwaterowania stanowi przychód ze stosunku pracy. Jeżeli zakwaterowanie jest częściowo odpłatne, przychodem jest różnica między wartością świadczenia a odpłatnością ponoszoną przez pracownika. Agencja powinna uwzględnić ten przychód przy obliczaniu zaliczek na PIT i wykazać go w informacji PIT-11. Organ wskazał jednocześnie, że w odniesieniu do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę może znaleźć zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT. Obejmuje ono wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników do wysokości 500 zł miesięcznie. Warunkiem jest jednak, aby miejsce zamieszkania pracownika znajdowało się poza miejscowością, w której położony jest zakład pracy, a pracownik nie korzystał z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów przewidzianych dla osób dojeżdżających. Jednocześnie organ uznał, że zakwaterowanie zapewniane zleceniobiorcom również stanowi przychód z nieodpłatnych albo częściowo odpłatnych świadczeń, zaliczany do działalności wykonywanej osobiście. Zdaniem organu kwatera nie jest narzędziem służącym bezpośrednio wykonaniu zlecenia, lecz miejscem wykorzystywanym przez zleceniobiorcę przede wszystkim do celów osobistych. Zwolnienie do 500 zł miesięcznie dotyczy przy tym pracowników, a nie osób wykonujących usługi na podstawie umowy zlecenia.
- W interpretacji indywidualnej z 5 marca 2025 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.8.2025.1.ED organ uznał, że wydatki ponoszone przez agencję pracy tymczasowej na zakwaterowanie pracowników i zleceniobiorców nie mogą w opisanym modelu zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Agencja świadczyła usługi udostępniania personelu i zapewniała cudzoziemcom możliwość zbiorowego zakwaterowania w pobliżu zakładów pracodawców użytkowników. Pracownicy pokrywali ryczałtową kwotę za każdą dobę zakwaterowania, natomiast pozostałą część czynszu finansowała spółka. Spółka wskazywała, że zapewnienie zakwaterowania było konieczne do pozyskania personelu i wykonania umów zawartych z pracodawcami użytkownikami. Zapotrzebowanie na pracowników było jednak zmienne, dlatego agencja wynajmowała niekiedy więcej miejsc noclegowych, niż wynosiła liczba osób aktualnie wykonujących pracę. Umowy najmu zawierano również na okresy dłuższe niż czas obowiązywania umów z pracownikami, a stały czynsz był należny niezależnie od faktycznego wykorzystania wszystkich miejsc. Organ zwrócił szczególną uwagę na to, że spółka nie prowadziła ewidencji osób faktycznie korzystających z poszczególnych lokali ani długości ich pobytu. Nie była więc w stanie wykazać, którzy pracownicy korzystali z konkretnych kwater i w jakim zakresie. Zdaniem organu uniemożliwiało to rzetelne powiązanie poniesionych wydatków z działalnością generującą przychody. Organ uznał, że nie można zaliczyć do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych niezależnie od tego, czy dane miejsce noclegowe zostało faktycznie wykorzystane. Wynajmowanie lokali przez okres dłuższy niż rzeczywisty czas zapotrzebowania, utrzymywanie nadwyżki miejsc oraz brak dokumentacji faktycznego wykorzystania zakwaterowania spowodowały, że wydatków nie uznano za celowe, racjonalne, niezbędne i właściwie udokumentowane.
📝 Podsumowanie
- Bezpłatne zakwaterowanie pracownika tymczasowego co do zasady stanowi przychód z nieodpłatnego świadczenia.
- W przypadku zakwaterowania częściowo odpłatnego przychodem jest różnica między wartością świadczenia a kwotą ponoszoną przez pracownika lub zleceniobiorcę.
- Pracownik zatrudniony na umowę o pracę może skorzystać ze zwolnienia do 500 zł miesięcznie, jeżeli spełnia ustawowe warunki. Zwolnienie to nie obejmuje zleceniobiorców.
- Wydatki na zakwaterowanie mogą potencjalnie pozostawać w związku z przychodami agencji pracy tymczasowej, ale ich kosztowy charakter wymaga wykazania celowości, racjonalności i faktycznego wykorzystania miejsc noclegowych.
- Brak ewidencji osób korzystających z kwater, wynajmowanie nadmiernej liczby miejsc oraz ponoszenie kosztów za niewykorzystane okresy mogą prowadzić do zakwestionowania kosztów uzyskania przychodów.
